IFRS 16 : contrats de location et Covid-19

Novembre 2021 - La nouvelle norme IFRS 16 Contrats de location est devenue applicable en Europe le 1er janvier 2019. Cette norme oblige les preneurs à porter leurs passifs locatifs à l’actif de leur bilan. Si un preneur bénéficie à présent d’un allègement de loyer pour surmonter la pandémie de Covid-19, cela aura en principe aussi un impact sur sa comptabilité. Mais nous n’en sommes pas encore là.

IFRS 16

Depuis le 1er janvier 2019, il n’y a en principe qu’une seule norme en vigueur en vue de comptabiliser correctement les contrats de location, tant dans le chef du bailleur que dans le chef du preneur. Cette norme s’applique en principe à tous les contrats de location, à l’exception de certains accords de concession de services ou licences de propriété intellectuelle.

Lors de la conclusion d’un contrat, il faut en tout cas toujours évaluer si le contrat est ou contient un contrat de location. C’est le cas si le contrat « confère le droit de contrôler l’utilisation d’un actif identifié pendant une période déterminée en échange d’une rémunération ».

Conformément à IFRS 16, le preneur doit évaluer le passif locatif à la date de prise d’effet du contrat à la valeur actualisée du montant des loyers payés non encore versés. La valeur actualisée des loyers payés doit être calculée soit en utilisant le taux d’intérêt implicite du contrat de location (s’il est possible de déterminer facilement ce taux), soit en utilisant le taux d’emprunt marginal du preneur.

Modification du contrat de location

En principe, le preneur doit comptabiliser toute modification d’un contrat de location comme un contrat de location distinct si la modification étend le périmètre du contrat de location par l’ajout d’un droit d’utiliser un ou plusieurs actifs sous-jacents et la contrepartie prévue au contrat de location augmente.

Mais même si la modification du contrat de location n’est pas comptabilisée comme un contrat de location distinct, il faut procéder aux écritures nécessaires.
Le preneur doit notamment comptabiliser la réévaluation du passif locatif en :

• réduisant la valeur comptable de l’actif comptabilisé au titre du droit d’utilisation afin de prendre en compte les effets de la résiliation partielle ou totale du contrat de location, dès lors que la modification correspond à une réduction du périmètre du contrat de location. Le preneur doit comptabiliser en résultat net tout profit ou perte se rattachant à cette résiliation partielle ou totale du contrat de location ;

• procédant à un ajustement correspondant de l’actif comptabilisé au titre du droit d’utilisation pour toutes les autres modifications du contrat de location.

Allègement de loyer lié au Covid-19

Un allègement de loyer constitue très certainement une modification du contrat de location. Mais les allègements de loyers liés à la pandémie de Covid-19 sont, dans 99 % des cas, temporaires : le propriétaire (bailleur) veut offrir à son preneur la possibilité de surmonter cette période difficile. Après la pandémie, les conditions normales s’appliqueront à nouveau.

Alors que le but d’IFRS 16 est justement de donner une image claire de l’impact financier d’une location sur les flux financiers d’une entreprise, une adaptation de la comptabilité à une telle réduction de valeur temporaire produirait précisément l’effet inverse.

Il a dès lors déjà été décidé mi-2020 d’autoriser le preneur à considérer qu’un allègement de loyer ne constitue pas une modification du contrat de location. Ce n’était autorisé que si les concessions de loyer étaient une conséquence directe de la pandémie de Covid-19 et les conditions suivantes étaient réunies :

• la modification des loyers payés donne lieu à une révision de la contrepartie du contrat de location qui est sensiblement la même, ou inférieure, à la contrepartie du contrat immédiatement avant la modification ;

• l’allègement de loyer n’a d’influence que sur les loyers qui étaient initialement dus au plus tard le 30 juin 2021 (une concession de loyer remplirait par exemple cette condition si elle donnait lieu à une réduction des loyers payés pour la période jusqu’au 30 juin 2021 au plus tard et à une augmentation des loyers payés pour la période après le 30 juin 2021) ; et

• il n’y a aucun changement substantiel dans les autres conditions du contrat de location.

Prolongation d’une année supplémentaire

La Commission européenne vient à présent de décider de prolonger d’un an la tolérance en application de laquelle certaines concessions de loyer liées au Covid-19 ne sont pas considérées comme des modifications du contrat de bail.
Cette prolongation vaut uniquement pour les loyers qui étaient initialement dus au plus tard le 30 juin 2022.
Pour le reste, les mêmes conditions s’appliquent que pour la tolérance de l’année dernière.

Toute entreprise est obligée d’appliquer ces modifications à compter du 1er avril 2021. Une application anticipée est permise, y compris dans les comptes annuels dont la publication n’a pas été approuvée au 31 mars 2021.

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